הפסד כפול

פעולות שנעשו ברכישת זכויות שותף בחברה מפסידה, העברת הזכויות לבן הזוג במתנה לצורך קיזוז הפסדי החברה מהכנסות שוטפות שיש לו מעסקו, נפסלו על-ידי בית המשפט שנימוק שלא היו למטרה מסחרית וכל תכליתן הייתה הפחתת מס. בסופו של יום, חויב הנישום במס גבוה בהרבה מזה שהיה מחויב, לו היה נמנע מפעולות אלו.

כך פסק בית המשפט המחוזי בעניין שטיינר (3.1.2017), לגבי ערעור החברה על החלטת פקיד השומה, שלא לאפשר את קיזוז ההפסדים משנים קודמות שהיו לחברה בעבר מפעילות מתפרה שבבעלותה.

החברה הוקמה מלכתחילה בשם "מתפרת רמון", על-ידי גב' שטיינר אשר החזיקה ב-51% מהמניות. פעילותה העיקרית של החברה בשנים עברו הייתה הפעלת מתפרה לצורך אספקת ביגוד לצה"ל. החברה הפסיקה את פעילותה העסקית כמתפרה, עוד לפני שנת המס 2002. בנוסף, היו לחברה הכנסות מהשכרת נכסים במהלך השנים.

בשל סכסוך שהתגלע בין בעלי המניות, הועברו ב-31.12.2008 מניותיו של בעל המניות האחר לחברה בדרך של רכישה עצמית של מניות, במסגרת הסכם כולל לגמר סכסוך. ב-31.5.2009 הועברו מניותיה של גב' שטיינר אל בעלה, על-פי הצהרתם, בפטור ממס, על-פי סעיף 97(א)(5) לפקודת מס הכנסה העוסק במתנה לקרוב. כך הפך שטיינר לבעל המניות בחברה בשיעור של 100%. ב-30.6.2009 נחתם הסכם בין שטיינר לבין החברה בדבר השכרת מוניטין האישי של שטיינר לחברה תמורת 36,000 שקל לשנה.

החברה ביקשה לקזז את הפסדי העבר שלה, אשר נצברו עד לתום שנת 2008 מפעילות המתפרה, כנגד הכנסות החברה משותפות רואי חשבון, לאחר העברת פעילות השותפות לחברה, בשנות המס 2010-2009.

פקיד השומה קבע, כי אין להתיר את קיזוז ההפסדים המועברים של החברה כנגד הכנסות החברה מהשותפות. לטענתו, במועד שינוי הבעלות בה הייתה החברה חסרת פעילות עסקית, שמה של החברה שונה, החברה לא המשיכה עם הפעילות בה עסקה, אלא החלה לעסוק באופן בלעדי בתחום אחר. כלל נסיבות אלה מצביע על כך, כי אין כל מטרה מסחרית עסקית בפעולות, וכל תכליתן היא הפחתת מס על-ידי קיזוז ההפסדים הצבורים בחברת מתפרת רמון.

בנוסף, סבר פקיד השומה, כי העברת מניות בין בני הזוג שטיינר משנת 2009 לא נעשתה בתום לב, ועל כן לא חל הפטור הקבוע בסעיף 97(א)(5) לפקודה, על העברת נכסים בין קרובים ללא תמורה. כמו-כן קבע פקיד השומה, כי העברת הזכות בשותפות משטיינר לחברה משנת 2009, מהווה אירוע מס על-פי הגדרת מכירה בסעיף 86 לפקודה, בהתאם להלכה הקבועה (ע"א 2026/92).

בית המשפט קיבל את עמדת פקיד השומה, לפיה לא נראה טעם כלכלי מסחרי בהעברת הבעלות במניות החברה מגב' שטיינר אל בעלה בשנת 2008, זולת קיזוז הפסדים. כך גם להפיכת החברה לחברה שאינה מוגבלת בערבות חבריה, ולהוספת שירותי ראיית חשבון למטרות החברה. פעולות אלו הכשירו את החברה להיות חברת רואי חשבון, רק כדי שתוכל להפוך לשותפה בשותפות. בחודש יוני 2009 העביר שטיינר את חלקו בשותפות אל החברה והשכיר לה את המוניטין שלו.

בעניין סגנון שירותי תקשוב נקבע, כי יש להעדיף כמבחן הקובע את מבחן יסודיות הטעם המסחרי, הדורש שהטעם המסחרי יהיה יסודי דיו, כך שלולא הוא לא היה הנישום מבצע את העסקה. לא ניתן להסתפק באמירות כלליות אודות קיומו של טעם מסחרי יסודי, אלא שיש לבסס טענות אלה בראיות של ממש.

לא ניתן הסבר משכנע לסיבת העברת המניות, זולת הכוונה להעביר את מניות החברה לשטיינר, כדי שבהמשך יקזז את הפסדי החברה מרווחי שותפות רואי החשבון. לפיכך, אין לראות את ההעברה ככזו שנעשתה בתום לב ופטורה מרווח הון, ועל כן פקיד השומה רשאי לחייב במס העברה זו.

אשר להעברת הזכות בשותפות: אין לקבל את טענת שטיינר לפיה לא בוצעה פעולה של מכירה או של מימוש נכס, אלא בהשכרה בלבד של המוניטין, שאין למסות בגינה. מעבר להשכרת המוניטין, ההסכם להשכרת המוניטין והנספח להסכם יסוד השותפות, מדברים מפורשות על העברת זכותו של שטיינר בשותפות לחברה. יש בכך ללמד, כי שטיינר מכר את זכויותיו בשותפות לחברה. לא הייתה כל משמעות ממשית להשכרת המוניטין כאשר נמכרו כל הזכויות בשותפות, ואין מדובר רק בהשכרת פעילות מוניטין כפי שטוען שטיינר.

מקום בו הועבר חלקו של שותף בשותפות, הנכס הנמכר הוא הזכות בשותפות (להבדיל ממכירה של נכס ונכס מנכסי השותפות). משמעות הדבר היא, כי בעת מכירת זכות בשותפות על המוכר יחול מס רווחי הון, כאילו מכר מניה בחברה.
שטיינר לא חלק על השווי שנקבע על-ידי הכלכלן מטעם פקיד השומה, במסגרת הערעור ובמהלך הדיון, ועשה זאת לראשונה בסיכומיו (ממילא מדובר בהרחבת חזית אסורה), ואף לא הגיש חוות דעת מומחה מטעמו, או ראיה סותרת אחרת לעניין זה.

סיכומם של דברים, קבע בית המשפט, הוא שהשיקול המשמעותי בהעברת המניות ובהעברת הפעילות של שותפות רואי החשבון לחברה, היה הכוונה לנצל את הפסדי החברה, על-ידי קיזוז הפסדים שנצברו מפעילות המתפרה. על כן פקיד השומה היה מוסמך להתעלם מקיזוז ההפסדים ולחייב במס את הפעולות שבוצעו (העברת המניות בין בני הזוג והעברת הזכויות בשותפות).

ואנו שואלים: האם נגזר על אדם שהיו לו הפסדים בעסק לשאת אותם בעצמו ולבדו, ללא כל זכות לקזז אותם אי-פעם בעתיד ולו מפעילות אחרת? האם הרצון לקזז הפסדים לצורכי מס אינו בעל טעם מסחרי עצמאי? לעניין זה נפנה לפסיקת בית המשפט העליון בעניין מודול בטון (ע"א 2895/08), בעניין סלון מרכזי אל-על (ע"א 11/75) ובעניין דמארי והירשזון (ע"א 4157/13). נראה לנו, כי לערעור לבית המשפט העליון על הפסיקה לעיל יש סיכויים טובים.