בין הוראת השעה במס שבח לחוק מס שבח

בשנים 2012-2011 חל חוק לתקופה מוגבלת כהוראת שעה חוק מיסוי מקרקעין (הגדלת ההיצע של דירות מגורים) כחוק ליד חוק מיסוי מקרקעין הרגיל, שנועד, על-פי תכליתו, ליתן תמריצי מס בתחום מיסוי השבח למכירת דירות מגורים לאותה תקופה מוגבלת, בהנחה שבתקופה זו הערך של הגדלת הצע הדירות והורדת מחירי דירות המגורים הוא ערך חשוב יותר למדינה מגביית מיסים ממכר של דירות.

בחוק הגדלת ההיצע, התמריצים הרלוונטיים לרשימתנו הם מתן פטורים משבח לדירות והקטנת שיעור מס השבח לקרקעות.

עולה השאלה מה דינן של הוראות סותרות בשני החוקים. לטעמנו, בשל היותו מאוחר ספציפי ובעל תכלית מיוחדת הסוטה כאמור לעיל מתכליתו הרגילה של החוק הרגיל, במקרים אלה יש להעדיף פרשנות המאפשרת קיומם של פטורים על פני שלילתם.

כך לדוגמה סעיף 49י1 מונע מתן פטור ממס שבח לפי חוק מיסוי מקרקעין הרגיל במקרים של מתן אופציה, כאשר בעת מתן האופציה היה מעניק האופציה בסטטוס שאיננו פטור ממס שבח גם אם יהיה פטור ביום מימושה של האופציה.

פטור לפי הוראת השעה ללא מגבלת סעיף 49י1

לטעמנו, מכל הנימוקים דלעיל, ומתוך הרצון להרבות פטורים, אזי ככל שמימושה של האופציה חל בתקופת הוראת השעה, וככל שהמוכר בוחר להשתמש בפטור ממס שבח לפי הוראת השעה ולא בפטור רגיל, אזי יוכל המוכר לבקש פטור לפי הוראת השעה מבלי שמגבלת סעיף 49י1 תחול עליו ותמנע ממנו את הפטור הספציפי ממס שבח.

כך גם לדוגמה סעיף 72א לחוק מס שבח, המונע מכירה בפטור ממס שבח של דירות שזכו להקלות מכוח חוק עידוד השקעות הון או מכוח חוק העידוד להשכרת דירות, לטעמנו, לא יחול על דירות שיימכרו תחת הוראת השעה. כך מוכרים שדירותיהם היו קבורות לעד ללא פטור אחרי שבחרו להחיל על עצמם את חוקי העידוד עשויים למצוא מזור לסוגיית הפטור ביישום הוראת השעה.

ניתן למצוא דוגמאות נוספות כמו שלילת הפטור ממס שבח מכוח סעיף 72ב לחוק מיסוי מקרקעין לדירות הנמכרות אחרי פירוק של איגוד שלא היה כל העת איגוד מקרקעין, ואשר מכירת אותן דירות תחת הוראת השעה איננה חוסמת את קבלת הפטור ממס שבח לגביהן.

ההוראות המקצועיות שהוציאה רשות המיסים, לפי מיטב הבנתנו, אינן מכסות את הסוגייה הנסקרת ברשימה זו.