פרשנות אנטי תכנונית: היבטי מיסוי מקרקעין

לאחרונה ניתן פסק דינו של בית המשפט המחוזי בתל אביב בעניין שקורי (עמ"ה 1250/05). פסק דין זה עסק בסוגיית החישוב הנפרד בין בני זוג, סוגיה הרחוקה כרחוק מזרח ממערב ממיסוי נדל"ן, אך מרוחו והגיונו של פסק הדין אפשר להקיש רבות על פרשנותם של סעיפי חוק בחוק מיסוי מקרקעין.

בעניין שקורי נדון עניינם של שני בני זוג שעבדו בעסק משותף שבשליטתם. לכאורה, לפי הוראות החוק יש לבצע במקרה זה חישוב מאוחד של הכנסות בני הזוג, בשל חזקת תלות שקובע החוק בין מקורות הכנסתם, יחד עם זאת חזקה זו ניתנת לסתירה. בית המשפט בדק אם נתקיימו התנאים לסתירת חזקת התלות באמצעות בחינת נחיצות האישה כעובדת בעסק ובחינת נאותות שכרה ביחס לשכר המקובל בשוק. לשיטת בית המשפט, הפרשנות הנכונה של הוראות החוק איננה פרשנות טכנית אלא פרשנות תכליתית של החוק, המאפשרת התנהלות כלכלית יעילה, תוך צמצום הוראות החוק המקשות על ההתנהלות הכלכלית היעילה רק לגבי המטרה לה נועדו מלכתחילה - מניעת תכנוני מס בלתי נאותים.

יישום הוראה זו אפשרי ואף ראוי לעניין חוקי מס אחרים ודוגמאות לכך לא חסרות. כך לדוגמה בעניין איגודי מקרקעין ברור גם מדברי ההסבר להצעת החוק משנת 1963 כמו גם מעניין אפרים גלעד (ע"פ 4355/98), כי מטרת המחוקק הייתה ללכוד העברות מקרקעין הוניים המחכים לעליית ערכם המוחבאים במסווה של חברה. גישת רשויות המס הרואה בחברות שהינן חברות בעלות קניונים המנהלות עסק חי ותוסס כאיגודי מקרקעין חוטאת לטעמנו לאותה גישה תכליתית הבאה לבודד תכנוני מס לא ראויים.

כך לדוגמה לטעמנו כיום, בייחוד לאור רישת סעיף 39 לחוק ולאור פסק הדין בעניין מ.ל. השקעות (ע"א 4271/00), יש למעשה להכיר בכל הוצאה שהשפיעה על הרווח הכלכלי מאותם מקרקעין למעט הוראות אנטי תכנוניות. כך לדוגמה, הוראות סעיף 39(2א) לחוק האוסרת ניכוי דמי פינוי אשר שולמו לקרוב במסגרת אותו סעיף, כמו גם ההוראה בסעיף 39(5)לחוק האוסרת ניכוי דמי תיווך ברכישה בסכום העולה על 2%.

בהסתכלנו על פרק ההוצאות הנ"ל ראשית יש לומר, כי הכלל הינו התרת מלוא ההוצאות, למעט אם ההוצאות נאסרו במפורש ואין צורך יותר להיכנס בצורה מדויקת למי מסעיפי המשנה האוסרים זאת.

זאת ועוד, גם בסעיפי המשנה האוסרים על ניכוי הוצאות, בהם יש לכאורה הוראות קטגוריות, ניתן לטעמנו לפרשם ברוח הלכת שקורי. כלומר, כסעיפים של חזקת חוסר סבירות ולא של איסור ניכוי. ובדוגמאות שהבאנו, בתשלום דמי פינוי לקרוב תיבחן אמיתות התשלום ביתר שאת והסיבות לתשלום דווקא לקרוב, ואולם ניכוי זה לא ייאסר באופן קטגורי ומוחלט. כך גם לטעמנו, ועל אף נוסחו של סעיף 39(6) לחוק (המאפשר ניכוי דמי תיווך במכירה בסכום שאינו עולה על 2%), היה ויוכיח רוכש סיבה טובה לתשלום דמי תיווך גבוהים מ-2% כמשולם היום לדוגמה למארגני קבוצות רכישה, ניתן יהיה להתירם בניכוי, תוך בחינת נסיבות המקרה.

השימוש הראוי בהלכת שקורי מתפרש אף על מקומות נוספים בחוק מע"מ, בחוק מיסוי מקרקעין ובחיקוקי מיסים אחרים, אך ברשימה זו ביקשנו להדגים את העיקרון הנ"ל.